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企業會計準則第14號——收入1


時間:2017-07-19 22:56:22

財會〔201722號     2017.7.5

企業會計準則第14號——收入

第一章

第一條 為了規范收入的確認、計量和相關信息的披露,根據《企業會計準則——基本準則》,制定本準則。

第二條 收入,是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。

第三條 本準則適用于所有與客戶之間的合同,但下列各項除外:

(一)由《企業會計準則第 2 號——長期股權投資》、《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》、《企業會計準則第23號——金融資產轉移》、《企業會計準則第24號——套期會計》、《企業會計準則第33號——合并財務報表》以及《企業會計準則第40號——合營安排》規范的金融工具及其他合同權利和義務,分別適用《企業會計準則第2號——長期股權投資》、《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》、《企業會計準則第23號——金融資產轉移》、《企業會計準則第24號——套期會計》、《企業會計準則第33號——合并財務報表》以及《企業會計準則第40號——合營安排》。

(二)由《企業會計準則第21號——租賃》規范的租賃合同,適用《企業會計準則第21號——租賃》。

(三)由保險合同相關會計準則規范的保險合同,適用保險合同相關會計準則。

本準則所稱客戶,是指與企業訂立合同以向該企業購買其日常活動產出的商品或服務(以下簡稱“商品”)并支付對價的一方。

本準則所稱合同,是指雙方或多方之間訂立有法律約束力的權利義務的協議。合同有書面形式、口頭形式以及其他形式。

第二章

第四條 企業應當在履行了合同中的履約義務,即在客戶取得相關商品控制權時確認收入。

取得相關商品控制權,是指能夠主導該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經濟利益。

第五條 當企業與客戶之間的合同同時滿足下列條件時,企業應當在客戶取得相關商品控制權時確認收入:

(一)合同各方已批準該合同并承諾將履行各自義務;

(二)該合同明確了合同各方與所轉讓商品或提供勞務(以下簡稱“轉讓商品”)相關的權利和義務;

(三)該合同有明確的與所轉讓商品相關的支付條款;

(四)該合同具有商業實質,即履行該合同將改變企業未來現金流量的風險、時間分布或金額;

(五)企業因向客戶轉讓商品而有權取得的對價很可能收回。

在合同開始日即滿足前款條件的合同,企業在后續期間無需對其進行重新評估,除非有跡象表明相關事實和情況發生重大變 化。合同開始日通常是指合同生效日。

第六條 在合同開始日不符合本準則第五條規定的合同,企業應當對其進行持續評估,并在其滿足本準則第五條規定時按照 該條的規定進行會計處理。

對于不符合本準則第五條規定的合同,企業只有在不再負有向客戶轉讓商品的剩余義務,且已向客戶收取的對價無需退回時,才能將已收取的對價確認為收入;否則,應當將已收取的對 價作為負債進行會計處理。沒有商業實質的非貨幣性資產交換,不確認收入。

第七條 企業與同一客戶(或該客戶的關聯方)同時訂立或 在相近時間內先后訂立的兩份或多份合同,在滿足下列條件之一時,應當合并為一份合同進行會計處理:

(一)該兩份或多份合同基于同一商業目的而訂立并構成一攬子交易。

(二)該兩份或多份合同中的一份合同的對價金額取決于其他合同的定價或履行情況。

(三)該兩份或多份合同中所承諾的商品(或每份合同中所承諾的部分商品)構成本準則第九條規定的單項履約義務。

第八條 企業應當區分下列三種情形對合同變更分別進行會計處理:

(一)合同變更增加了可明確區分的商品及合同價款,且新增合同價款反映了新增商品單獨售價的,應當將該合同變更部分 作為一份單獨的合同進行會計處理。

(二)合同變更不屬于本條(一)規定的情形,且在合同變 更日已轉讓的商品或已提供的服務(以下簡稱“已轉讓的商品”) 與未轉讓的商品或未提供的服務(以下簡稱“未轉讓的商品”) 之間可明確區分的,應當視為原合同終止,同時,將原合同未履約部分與合同變更部分合并為新合同進行會計處理。

(三)合同變更不屬于本條(一)規定的情形,且在合同變更日已轉讓的商品與未轉讓的商品之間不可明確區分的,應當將該合同變更部分作為原合同的組成部分進行會計處理,由此產生 的對已確認收入的影響,應當在合同變更日調整當期收入。

本準則所稱合同變更,是指經合同各方批準對原合同范圍或 價格作出的變更。

第九條 合同開始日,企業應當對合同進行評估,識別該合 同所包含的各單項履約義務,并確定各單項履約義務是在某一時段內履行,還是在某一時點履行,然后,在履行了各單項履約義 務時分別確認收入。

履約義務,是指合同中企業向客戶轉讓可明確區分商品的承 諾。履約義務既包括合同中明確的承諾,也包括由于企業已公開宣布的政策、特定聲明或以往的習慣做法等導致合同訂立時客戶 合理預期企業將履行的承諾。企業為履行合同而應開展的初始活動,通常不構成履約義務,除非該活動向客戶轉讓了承諾的商品。

企業向客戶轉讓一系列實質相同且轉讓模式相同的、可明確區分商品的承諾,也應當作為單項履約義務。 轉讓模式相同,是指每一項可明確區分商品均滿足本準則第十一條規定的、在某一時段內履行履約義務的條件,且采用相同 方法確定其履約進度。

第十條 企業向客戶承諾的商品同時滿足下列條件的,應當作為可明確區分商品:

(一)客戶能夠從該商品本身或從該商品與其他易于獲得資源一起使用中受益;

(二)企業向客戶轉讓該商品的承諾與合同中其他承諾可單獨區分。

下列情形通常表明企業向客戶轉讓該商品的承諾與合同中其他承諾不可單獨區分:

1.企業需提供重大的服務以將該商品與合同中承諾的其他商品整合成合同約定的組合產出轉讓給客戶。

2.該商品將對合同中承諾的其他商品予以重大修改或定制。

3.該商品與合同中承諾的其他商品具有高度關聯性。

第十一條 滿足下列條件之一的,屬于在某一時段內履行履 約義務;否則,屬于在某一時點履行履約義務:

(一)客戶在企業履約的同時即取得并消耗企業履約所帶來 的經濟利益。

(二)客戶能夠控制企業履約過程中在建的商品。

(三)企業履約過程中所產出的商品具有不可替代用途,且該企業在整個合同期間內有權就累計至今已完成的履約部分收取款項。

具有不可替代用途,是指因合同限制或實際可行性限制,企業不能輕易地將商品用于其他用途。

有權就累計至今已完成的履約部分收取款項,是指在由于客戶或其他方原因終止合同的情況下,企業有權就累計至今已完成的履約部分收取能夠補償其已發生成本和合理利潤的款項,并且 該權利具有法律約束力。

第十二條 對于在某一時段內履行的履約義務,企業應當在該段時間內按照履約進度確認收入,但是,履約進度不能合理確定的除外。企業應當考慮商品的性質,采用產出法或投入法確定 恰當的履約進度。其中,產出法是根據已轉移給客戶的商品對于 客戶的價值確定履約進度;投入法是根據企業為履行履約義務的 投入確定履約進度。對于類似情況下的類似履約義務,企業應當采用相同的方法確定履約進度。

當履約進度不能合理確定時,企業已經發生的成本預計能夠得到補償的,應當按照已經發生的成本金額確認收入,直到履約進度能夠合理確定為止。

第十三條 對于在某一時點履行的履約義務,企業應當在客戶取得相關商品控制權時點確認收入。在判斷客戶是否已取得商 品控制權時,企業應當考慮下列跡象:

(一)企業就該商品享有現時收款權利,即客戶就該商品負有現時付款義務。

(二)企業已將該商品的法定所有權轉移給客戶,即客戶已擁有該商品的法定所有權。

(三)企業已將該商品實物轉移給客戶,即客戶已實物占有該商品。

(四)企業已將該商品所有權上的主要風險和報酬轉移給客戶,即客戶已取得該商品所有權上的主要風險和報酬。

(五)客戶已接受該商品。

(六)其他表明客戶已取得商品控制權的跡象。

第三章

第十四條 企業應當按照分攤至各單項履約義務的交易價 格計量收入。

交易價格,是指企業因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對 價金額。企業代第三方收取的款項以及企業預期將退還給客戶的 款項,應當作為負債進行會計處理,不計入交易價格。

第十五條 企業應當根據合同條款,并結合其以往的習慣做 法確定交易價格。在確定交易價格時,企業應當考慮可變對價、 合同中存在的重大融資成分、非現金對價、應付客戶對價等因素 的影響。

第十六條 合同中存在可變對價的,企業應當按照期望值或最可能發生金額確定可變對價的最佳估計數,但包含可變對價的交易價格,應當不超過在相關不確定性消除時累計已確認收入極

可能不會發生重大轉回的金額。企業在評估累計已確認收入是否 極可能不會發生重大轉回時,應當同時考慮收入轉回的可能性及 其比重。

每一資產負債表日,企業應當重新估計應計入交易價格的可變對價金額。可變對價金額發生變動的,按照本準則第二十四條 和第二十五條規定進行會計處理。

第十七條 合同中存在重大融資成分的,企業應當按照假定 客戶在取得商品控制權時即以現金支付的應付金額確定交易價 格。該交易價格與合同對價之間的差額,應當在合同期間內采用 實際利率法攤銷。

合同開始日,企業預計客戶取得商品控制權與客戶支付價款 間隔不超過一年的,可以不考慮合同中存在的重大融資成分。

第十八條 客戶支付非現金對價的,企業應當按照非現金對 價的公允價值確定交易價格。非現金對價的公允價值不能合理估 計的,企業應當參照其承諾向客戶轉讓商品的單獨售價間接確定 交易價格。非現金對價的公允價值因對價形式以外的原因而發生變動的,應當作為可變對價,按照本準則第十六條規定進行會計處理。

單獨售價,是指企業向客戶單獨銷售商品的價格。

第十九條 企業應付客戶(或向客戶購買本企業商品的第三 方,本條下同)對價的,應當將該應付對價沖減交易價格,并在 確認相關收入與支付(或承諾支付)客戶對價二者孰晚的時點沖減當期收入,但應付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區分商品的除外。

企業應付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區分商品 的,應當采用與本企業其他采購相一致的方式確認所購買的商 品。企業應付客戶對價超過向客戶取得可明確區分商品公允價值 的,超過金額應當沖減交易價格。向客戶取得的可明確區分商品 公允價值不能合理估計的,企業應當將應付客戶對價全額沖減交 易價格。

第二十條 合同中包含兩項或多項履約義務的,企業應當在 合同開始日,按照各單項履約義務所承諾商品的單獨售價的相對 比例,將交易價格分攤至各單項履約義務。企業不得因合同開始 日之后單獨售價的變動而重新分攤交易價格。

第二十一條 企業在類似環境下向類似客戶單獨銷售商品 的價格,應作為確定該商品單獨售價的最佳證據。單獨售價無法 直接觀察的,企業應當綜合考慮其能夠合理取得的全部相關信 息,采用市場調整法、成本加成法、余值法等方法合理估計單獨 售價。在估計單獨售價時,企業應當最大限度地采用可觀察的輸 入值,并對類似的情況采用一致的估計方法。

市場調整法,是指企業根據某商品或類似商品的市場售價考 慮本企業的成本和毛利等進行適當調整后,確定其單獨售價的方法。

成本加成法,是指企業根據某商品的預計成本加上其合理毛利后的價格,確定其單獨售價的方法。

余值法,是指企業根據合同交易價格減去合同中其他商品可觀察的單獨售價后的余值,確定某商品單獨售價的方法。

第二十二條 企業在商品近期售價波動幅度巨大,或者因未 定價且未曾單獨銷售而使售價無法可靠確定時,可采用余值法估計其單獨售價。

第二十三條 對于合同折扣,企業應當在各單項履約義務之 間按比例分攤。

有確鑿證據表明合同折扣僅與合同中一項或多項(而非全 部)履約義務相關的,企業應當將該合同折扣分攤至相關一項或多項履約義務。

合同折扣僅與合同中一項或多項(而非全部)履約義務相關,且企業采用余值法估計單獨售價的,應當首先按照前款規定在該一項或多項(而非全部)履約義務之間分攤合同折扣,然后采用 余值法估計單獨售價。

合同折扣,是指合同中各單項履約義務所承諾商品的單獨售 價之和高于合同交易價格的金額。

第二十四條 對于可變對價及可變對價的后續變動額,企業 應當按照本準則第二十條至第二十三條規定,將其分攤至與之相 關的一項或多項履約義務,或者分攤至構成單項履約義務的一系 列可明確區分商品中的一項或多項商品。

對于已履行的履約義務,其分攤的可變對價后續變動額應當 調整變動當期的收入。

第二十五條 合同變更之后發生可變對價后續變動的,企業應當區分下列三種情形分別進行會計處理:

(一)合同變更屬于本準則第八條(一)規定情形的,企業 應當判斷可變對價后續變動與哪一項合同相關,并按照本準則第 二十四條規定進行會計處理。

(二)合同變更屬于本準則第八條(二)規定情形,且可變 對價后續變動與合同變更前已承諾可變對價相關的,企業應當首 先將該可變對價后續變動額以原合同開始日確定的基礎進行分 攤,然后再將分攤至合同變更日尚未履行履約義務的該可變對價 后續變動額以新合同開始日確定的基礎進行二次分攤。

(三)合同變更之后發生除本條(一)、(二)規定情形以外的可變對價后續變動的,企業應當將該可變對價后續變動額分攤至合同變更日尚未履行的履約義務。

第四章 合同成本

第二十六條 企業為履行合同發生的成本,不屬于其他企業會計準則規范范圍且同時滿足下列條件的,應當作為合同履約成 本確認為一項資產:

(一)該成本與一份當前或預期取得的合同直接相關,包括直接人工、直接材料、制造費用(或類似費用)、明確由客戶承 擔的成本以及僅因該合同而發生的其他成本;

(二)該成本增加了企業未來用于履行履約義務的資源;

(三)該成本預期能夠收回。

第二十七條 企業應當在下列支出發生時,將其計入當期損益:

(一)管理費用。

(二)非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用(或類似費用),這些支出為履行合同發生,但未反映在合同價格中。

(三)與履約義務中已履行部分相關的支出。

(四)無法在尚未履行的與已履行的履約義務之間區分的相關支出。

第二十八條 企業為取得合同發生的增量成本預期能夠收 回的,應當作為合同取得成本確認為一項資產;但是,該資產攤 銷期限不超過一年的,可以在發生時計入當期損益。

增量成本,是指企業不取得合同就不會發生的成本(如銷售 傭金等)。

企業為取得合同發生的、除預期能夠收回的增量成本之外的 其他支出(如無論是否取得合同均會發生的差旅費等),應當在發生時計入當期損益,但是,明確由客戶承擔的除外。

第二十九條 按照本準則第二十六條和第二十八條規定確 認的資產(以下簡稱“與合同成本有關的資產”),應當采用與該資產相關的商品收入確認相同的基礎進行攤銷,計入當期損益。

第三十條 與合同成本有關的資產,其賬面價值高于下列兩 項的差額的,超出部分應當計提減值準備,并確認為資產減值損失:

(一)企業因轉讓與該資產相關的商品預期能夠取得的剩余對價;

(二)為轉讓該相關商品估計將要發生的成本。 以前期間減值的因素之后發生變化,使得前款(一)減(二)的差額高于該資產賬面價值的,應當轉回原已計提的資產減值準 備,并計入當期損益,但轉回后的資產賬面價值不應超過假定不 計提減值準備情況下該資產在轉回日的賬面價值。

第三十一條 在確定與合同成本有關的資產的減值損失時, 企業應當首先對按照其他相關企業會計準則確認的、與合同有關 的其他資產確定減值損失;然后,按照本準則第三十條規定確定 與合同成本有關的資產的減值損失。

企業按照《企業會計準則第8號——資產減值》測試相關資 產組的減值情況時,應當將按照前款規定確定與合同成本有關的 資產減值后的新賬面價值計入相關資產組的賬面價值。



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